財稅學習|固定資產暫估入賬會計核算分析

長期以來，我國行政事業性國有資產管理中在建工程長期掛賬問題突出。《政府會計制度》等政策制度規定“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續的固定資產，按估計價值入賬”但在具體會計中仍有許多細節需要進一步澄清，如如何確定臨時估算的估計價值；竣工決算手續后的實際成本調整直接記錄“固定資產”還是先記入“在建工程”再結轉“固定資產”；原值是否需要根據實際成本相應調整已計提的折舊金額。本文將結合基礎設施項目管理的各個過程，探討固定資產暫估的一系列細節。

一是我國行政事業性國有資產管理中在建工程長期掛賬問題突出

2019年是中國國務院向全國人民代表大會常務委員會報告國有資產管理制度的第二年。2019年國有資產管理報告的重點是行政事業性國有資產。在財政部代表國務院報告前，全國人民代表大會常務委員會預算工作委員會主任史耀斌首先作了相關研究報告，指出了我國行政事業性國有資產管理存在的問題，其中重要方面是“有的項目不按規定及時決算，有的甚至交付使用多年，仍未轉為固定資產，導致在建工程比例較高。”

2016年4月，財政部出臺了《基本建設財務規則》（財政部第81號令）“按規定及時辦理在建工程轉固手續。”然而，從提出項目建議到最終竣工決算，基本建設項目有許多管理環節，流程非常復雜，規范和標準要求嚴格。許多基本建設項目的管理程序不夠規范，難以辦理竣工決算手續。同時，部分施工企業已收取大部分工程款，不準備結算工程余額。因此，許多單位在建工程中長期掛賬，不轉為固定資產，甚至部分單位的相關資產已使用報廢，不轉為固定資產。

在傳統行政事業單位資產管理會計中，在建工程是否及時轉為固定資產，不影響單位資產總量規模，只影響單位資產的詳細構成和具體類別。在2019年政府會計準則制度下，在建項目是否及時轉為固定資產，不僅影響單位資產的詳細構成和具體類別，而且影響單位資產總量的規模。由于2019年政府會計準則制度下在建項目不計提折舊，固定資產計提折舊，在建項目按規定轉為固定資產后，通過計提折舊不斷降低資產凈值。折舊是否計提，進一步影響單位成本核算，最終影響單位績效評價的準確性。如果一些單位長期使用辦公樓等在建項目，完成工作任務或實現績效目標，顯然低估了單位完成工作任務、實現績效目標的成本和績效。部分單位長期使用辦公樓等不轉為固定資產的在建工程，不利于嚴格執行中央八項規定的領導干部辦公面積標準。因此，在2019年政府會計準則制度下，在建工程及時轉為固定資產關系重大，影響深遠。

二、固定資產暫估入賬政策制度要求

關于“在建工程轉固”許多實踐部門同志誤解，只有在完成決算程序后，才能將在建項目轉化為固定資產。事實上，完成決算程序并不是在建項目轉化為固定資產的必要條件。《行政事業單位資產清查驗證管理辦法》（財政資金〔2016〕1號)規定資產清查“已投入使用但尚未辦理決算手續的固定資產”政府會計制度應暫估入賬――行政事業單位會計科目及報表（財會）〔2017〕25號）也規定“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續的固定資產，按估計價值入賬，竣工決算后按實際成本調整原暫估價值。”為進一步解決在建工程比例大、固定資產比例低的問題，財政部于2019年1月專門出臺了財建工程〔2019〕1號文件再次明確強調，“基礎設施工程不能在竣工決算批準后進行在建工程轉固。”

固定資產暫估入賬的原則要求非常明確，但具體會計中仍存在許多細節需要進一步澄清，如如何確定暫估入賬的估計價值；完成決算手續后，根據實際成本調整原暫估價值，如何進行會計處理；直接記錄“固定資產”還是先記入“在建工程”再結轉“固定資產”；固定資產入賬原值是否需要根據實際成本調整后相應調整已計提的折舊金額。筆者發現，企業的會計實務很少涉及固定資產的暫估入賬，政府會計相關會計也失去了參考對象。本文將結合基礎設施項目管理的各個流程環節，探討固定資產暫估入賬的一系列細節。