財稅學習|固定資產暫估入賬會計核算解析

一直以來我國行政事業性國有資產管理中在建工程長期掛賬問題突出。《政府會計制度》等政策制度規定“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續的固定資產，應當按照估計價值入賬”，但是在具體會計核算中仍有許多細節問題有待進一步厘清，比如暫估入賬的估計價值如何確定；辦理竣工決算手續后實際成本調整是直接記入“固定資產”還是先記入“在建工程”再結轉“固定資產”；原值按照實際成本調整后是否需要相應地調整已計提的折舊額。本文筆者將結合基本建設項目管理各個流程環節探討固定資產暫估入賬的一系列細節問題。

一、我國行政事業性國有資產管理中在建工程長期掛賬問題突出

2019年是我國實行國務院向全國人大常委會報告國有資產管理情況制度的第二年，2019年國有資產管理情況報告重點是行政事業性國有資產。在財政部代表國務院報告前，全國人大常委會預算工作委員會主任史耀斌先首先作了相關調研報告，指出了目前我國行政事業性國有資產管理存在的問題，其中重要方面是“有些項目工程完工不及時按規定進行項目決算，有的甚至已交付使用多年仍未轉為固定資產，造成‘在建工程’比例較高。”

2016年4月財政部出臺《基本建設財務規則》（財政部第81號令），明確要求“按規定及時辦理在建工程轉固手續。”但是，基本建設項目從提出項目建議書到最后辦理竣工決算，管理環節很多，流程非常復雜，規范標準要求嚴格。許多基本建設項目管理程序不夠規范，難以辦理竣工決算手續。同時一些施工企業已經收取了大部分工程款，不準備辦理工程尾款結算，因此，許多單位在建工程長期掛賬、不轉為固定資產，甚至一部分單位相關資產已經使用到報廢都未轉為固定資產。

傳統行政事業單位資產管理與會計核算中，在建工程是否及時轉為固定資產，不影響單位資產總量規模，只影響單位資產明細構成與具體類別。在2019年政府會計準則制度下，在建工程是否及時轉為固定資產，不僅影響單位資產明細構成與具體類別，而且也影響單位資產總量規模。因為在2019年政府會計準則制度下在建工程不計提折舊，固定資產應當計提折舊，在建工程按規定轉為固定資產后通過計提折舊不斷地減少資產凈值。是否計提折舊，進一步影響到單位費用核算，最終還影響單位績效評價準確性。如果一些單位長期使用不轉為固定資產的在建工程如辦公樓，完成工作任務或實現績效目標，那么顯然低估了單位完成工作任務、實現績效目標所耗費的代價，高估了其績效。如果一些單位長期使用不轉為固定資產的在建工程如辦公樓，也不利于嚴格落實中央八項規定關于領導干部辦公室面積的標準。所以，2019年政府會計準則制度下在建工程及時轉為固定資產關系重大、影響深遠。

二、固定資產暫估入賬政策制度要求

關于“在建工程轉固”，很多實務部門同志存在一個誤解，認為只有在辦理竣工決算手續后，才能將在建工程轉為固定資產。實際上，辦理竣工決算手續并不是在建工程轉為固定資產的必要條件。《行政事業單位資產清查核實管理辦法》（財資〔2016〕1號）規定資產清查中“已投入使用但尚未辦理決算手續的固定資產”應當暫估入賬，《政府會計制度――行政事業單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號）也規定“已交付使用但尚未辦理竣工決算手續的固定資產，應當按照估計價值入賬，待辦理竣工決算后再按實際成本調整原來的暫估價值。”為了進一步解決在建工程比例較大、計入固定資產比例較低等問題，2019年1月財政部專門出臺財建〔2019〕1號文件，再次明確強調“基建項目并非辦理竣工決算批復后才能進行在建工程轉固。”

固定資產暫估入賬的原則要求已非常明確，但是在具體會計核算中仍有許多細節問題有待進一步厘清，比如暫估入賬的估計價值如何確定；辦理竣工決算手續后按實際成本調整原來的暫估價值，如何進行會計處理；是直接記入“固定資產”還是先記入“在建工程”再結轉“固定資產”；固定資產入賬原值按照實際成本調整后是否需要相應地調整已計提的折舊額。筆者發現企業會計實務很少涉及固定資產暫估入賬問題，政府會計相關核算失去借鑒、參考的對象。本文筆者將結合基建項目管理各個流程環節探討固定資產暫估入賬的一系列細節問題。